Legittimazione processuale –motivi di ricorso concernenti l'attività dell’agente della riscossione

Nelcaso in cui l’atto dell’Amministrazione finanziaria posto a fondamento della pretesa tributaria sia stato notificato, la mancata impugnazione dello stesso nei termini di legge preclude ogni possibilità di contestazione del debito fiscale, determinandone la definitività. Da ciò deriva, da un lato, l’incontestabilità della pretesa tributaria e, dall’altro, la possibilità per il contribuente di far valere i vizi relativi alla formazione e al contenuto dei ruoli di cui all’articolo 12 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, oltre ai vizi relativi alla emissione e alla notificazione della cartella di pagamento.
Passando all’esame dei principi contenuti nella pronuncia a sezioni unite n. 16412 del 2007, essi vanno interpretati in maniera logico-sistematica, anche sulla scorta del parere reso dall’Avvocatura generale dello Stato con nota partenza n. 65100P del 14 maggio 2008.
In particolare, si evidenzia che le sezioni unite hanno affermato che il vizio relativo alla nullità dell’atto impugnato per mancata notifica dell’atto presupposto (vizio che costituiva oggetto della controversia esaminata dalla Suprema Corte) “non può essere ridotto alla mera dimensione di vizio proprio dell’atto… non trattandosi nella specie di uno dei vizi che riguardano esclusivamente la regolarità o validità degli atti esecutivi”.
Secondo l’orientamento dei giudici di legittimità, sussiste la legittimazione passiva dell’ufficio anche quando l’atto presupposto, non notificato, non sia stato impugnato attraverso l’atto consequenziale (dell’agente della riscossione), poiché tale vizio procedurale “incidendo sulla sequenza procedimentale stabilita dalla legge a garanzia del contribuente determina la illegittimità dell’intero processo di formazione della pretesa tributaria, la cui correttezza è assicurata mediante il rispetto dell’ordinato progredire delle notificazioni degli atti” e, pertanto, “ridonda sulla stessa sussistenza della pretesa tributaria, potendone determinare la eventuale decadenza”.
A tal riguardo, l’Organo legale nel citato parere del 14 maggio 2008 ha evidenziato che la sentenza n. 16412 del 2007 può essere interpretata nel senso che “la … affermata “indifferenza” nella individuazione del destinatario del ricorso del contribuente - e quindi la ammissibilità del ricorso stesso pur se notificato al solo ufficio - si configuri unicamente nel caso di impugnativa di atto consequenziale del concessionario che sia fondata sulla allegazione della mancata notifica dell’atto presupposto costituente esercizio del potere impositivo dell’Amministrazione (quale che sia la domanda in concreto proposta, e cioè sia di chiesto annullamento in sé dell’atto del concessionario per effetto del predetto vizio “procedurale”, sia in impugnativa anche dell’atto presupposto non notificato).
Mentre in ogni altro caso di lite che riguardi esclusivamente, e quindi sotto profili diversi da quello or indicato, la regolarità, o la validità degli atti esecutivi del concessionario, legittimato passivo deve ritenersi solo il concessionario stesso (art. 10 d.lgs. n. 546/1992 e art. 39 d.lgs n. 112/1999, e prima art. 40 D.P.R. n. 43/1988)”.
Ciò premesso, gli uffici si uniformeranno alle seguenti istruzioni per la gestione delle controversie incardinate innanzi alle commissioni tributarie:
per la gestione delle controversie nelle quali sia stata chiamata in causa soltanto l’Agenzia delle entrate per questioni concernenti esclusivamente la regolarità e la validità degli atti dell’agente della riscossione, l’ufficio eccepisce in via preliminare il difetto di legittimazione passiva, in quanto trattasi di vizi imputabili all’attività riscossiva e, successivamente, chiama in causa lo stesso agente della riscossione. Al riguardo si ricorda che la Corte di cassazione ha
affermato che la chiamata di terzi nel processo tributario può essere effettuata dal resistente con l’atto di costituzione in giudizio, a pena di decadenza, entro il termine di sessanta giorni dalla notifica del ricorso (Cass., sez. trib., n. 24563 del 26 novembre 2007; n. 16119 del 20 luglio 2007; n. 7329 del 13 maggio 2003; Circ. n. 98/E del 23 aprile 1996, a commento dell’articolo 23 del decreto legislativo n. 546 del 1992);
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nel caso in cui il ricorrente evochi in giudizio esclusivamente l’agente della riscossione, rilevando l’esistenza di vizi riferibili alla pretesa tributaria, è onere dell’agente della riscossione chiamare in causa l’ufficio competente ai sensi dell’articolo 39 del decreto legislativo n. 112 del 1999, al fine di evitare gli effetti pregiudizievoli di una condanna;
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per la gestione delle controversie nelle quali sia stata chiamata in causa sia l’Agenzia delle entrate sia l’agente della riscossione, per vizi imputabili solo a quest’ultimo, l’ufficio può limitarsi ad eccepire il proprio difetto di legittimazione passiva;
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nei casi in cui il ricorrente faccia valere sia vizi ascrivibili all’agente della riscossione sia questioni relative all’esercizio del potere impositivo dell’Amministrazione, l’ufficio legittimato passivo predispone adeguate controdeduzioni con riferimento agli atti di propria competenza.
Inoltre, gli uffici dovranno prestare particolare attenzione alla individuazione della commissione tributaria provinciale nei confronti della quale il contribuente ha proposto ricorso, in particolare quando l’ufficio e l’agente della riscossione hanno sede in due ambiti territoriali differenti.
Al riguardo si rappresenta che, qualora il contribuente faccia valere esclusivamente vizi inerenti alla pretesa erariale e proponga ricorso nei confronti
dell’ufficio che ha formato il ruolo, la commissione tributaria provinciale competente si determina, ai sensi dell’articolo 4 del decreto legislativo n. 546 del 1992, con riferimento alla sede dell’ufficio impositore e non alla sede dell’agente della riscossione che ha notificato la cartella di pagamento contenente il ruolo. In tal caso, qualora la commissione tributaria provinciale dinanzi alla quale sia stato incardinato il ricorso venga individuata con riferimento alla sede dell’agente della riscossione che ha notificato la cartella di pagamento, l’ufficio che ha formato il ruolo eccepisce il difetto di competenza della commissione adita, secondo quanto previsto dall’articolo 5 del decreto legislativo n. 546 del 1992. Al riguardo, si ricorda che le sezioni unite della Corte di Cassazione, 16 gennaio 1986, n. 211, con riferimento ad un fattispecie analoga, hanno affermato che nel caso di contestazione di vizi concernenti l’iscrizione a ruolo, “la competenza spetta alla Commissione di …, nella cui circoscrizione ha sede l'ufficio fiscale che ha emesso il detto provvedimento”.
Per contro, nella diversa ipotesi in cui il contribuente presenti ricorso lamentando esclusivamente vizi relativi al procedimento di emissione e notificazione della cartella di pagamento, la commissione tributaria provinciale competente va individuata in quella nella cui circoscrizione ha sede l’agente della riscossione. Pertanto, qualora il contribuente abbia proposto ricorso alla commissione tributaria provinciale nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio che ha iscritto a ruolo, quest’ultimo, nell’ipotesi in cui sia destinatario del ricorso, eccepisce l’incompetenza della commissione tributaria adita dal contribuente, oltre che il proprio difetto di legittimazione passiva.
In ultimo, con riferimento al caso in cui il contribuente impugni l’iscrizione di ipoteca di cui all’articolo 77 del DPR n. 602 del 1973 ovvero il fermo di beni mobili registrati di cui all’articolo 86 del citato decreto sulla riscossione – inclusi tra gli atti impugnabili di cui all’articolo 19 del decreto legislativo n. 546 del 1992 dal decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 – l’ufficio segue le istruzioni contenute nei punti precedenti, eccependo, in particolare, il difetto di legittimazione passiva qualora non vengano fatti valere vizi che si riflettono sulla debenza del credito posto in riscossione.